企業(yè)年金會(huì)計(jì)處理實(shí)例解析
舊企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的核算非常簡單，沒有將其作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行核算。而新企業(yè)年金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將企業(yè)年金基金定義為：根據(jù)依法制定的企業(yè)年金計(jì)劃籌集的資金及其投資運(yùn)營收益形成的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金。本文結(jié)合案例說明年金作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
新的企業(yè)年金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了企業(yè)年金作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體必須確認(rèn)和計(jì)量的內(nèi)容，企業(yè)年金基金向外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和附注。企業(yè)年金的.特點(diǎn)：1.是一項(xiàng)企業(yè)福利制度，不是社會(huì)保險(xiǎn)，也不是商業(yè)保險(xiǎn)；2.是一種激勵(lì)性和補(bǔ)償性制度安排；3.是社會(huì)保障體系的組成部分；4.企業(yè)和職工承擔(dān)企業(yè)年金計(jì)劃產(chǎn)生的有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)年金基金的特點(diǎn)：1.是一種信托財(cái)產(chǎn)；2.實(shí)行完全積累，采用個(gè)人賬戶方式管理，存入年金專戶；3.年金基金財(cái)產(chǎn)獨(dú)立于相關(guān)各方當(dāng)事人；4.年金基金按國家規(guī)定范圍投資運(yùn)營；5.各方當(dāng)事人依法終止清算的，年金基金不屬于清算財(cái)產(chǎn)。
企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容包括：
1.企業(yè)年金基金是獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體。企業(yè)年金基金作為一種信托財(cái)產(chǎn)，必須存入企業(yè)年金專戶，獨(dú)立于委托人、受托人、賬戶管理人、托管人、投資管理人和其他為企業(yè)年金基金提供服務(wù)的自然人、法人或其他組織固有財(cái)產(chǎn)及其管理的其他財(cái)產(chǎn)，并作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。
2.企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)要素包括：基金資產(chǎn)（貨幣資金、代款和應(yīng)收款項(xiàng)類、交易性金融資產(chǎn)）、基金負(fù)債（應(yīng)付證券清算款、應(yīng)付受益人待遇、應(yīng)付受托人管理費(fèi)、應(yīng)付托管人管理費(fèi)、應(yīng)付投資管理人管理費(fèi)、應(yīng)繳稅金、賣出回購證券款、應(yīng)付利息、應(yīng)付傭金、其他應(yīng)付款）、基金收入（存款利息收入、買入返售證券收入、公允價(jià)值變動(dòng)收益、投資處置收益、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金補(bǔ)虧）、基金費(fèi)用（交易費(fèi)用、受托人管理費(fèi)、托管人管理費(fèi)和投資管理人管理費(fèi)、賣出回購證券支出）和凈資產(chǎn)（企業(yè)年金基金）。
3.企業(yè)年金基金按期進(jìn)行估值，計(jì)算估值日投資運(yùn)營收益、基金凈值和凈值增長率。
4.企業(yè)年金基金會(huì)計(jì)的核算，由受托人、托管人、投資管理人均應(yīng)按各自職責(zé)設(shè)置賬簿，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
5.企業(yè)按年金計(jì)劃的繳費(fèi)，屬于職工薪酬的范圍，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》。
案例分析及會(huì)計(jì)處理1.2005年12月31日，宏昌公司委托投資管理人按年金計(jì)劃向企業(yè)和員工收取年金繳費(fèi)，合計(jì)20萬元。
借：銀行存款 200000
貸：企業(yè)年金基金 200000
2.2006年3月1日，宏昌公司委托投資管理人用企業(yè)年金以交易為目的購買華達(dá)公司股票1萬股，每股價(jià)格10.6元（含已宣布但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元），同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)1000元。
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100000
應(yīng)收股利 6000
投資收益——交易費(fèi)用 1000
貸：銀行存款107000
3.5月23日，收到華達(dá)公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。
借：銀行存款 6000
貸：應(yīng)收股利 6000
4.6月30日，華達(dá)公司股票價(jià)格漲到每股13元。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——股票價(jià)值變動(dòng)損益 30000
5.8月15日，宏昌公司委托投資管理人以每股15元將股票全部售出。
借：銀行存款
150000公允價(jià)值變動(dòng)損益30000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100000
交易性金融資產(chǎn)—— 公允價(jià)值變動(dòng) 30000
投資收益——股票差價(jià)收入 50000
6.2006年每月繳存基金2萬元，已到賬22萬元，截至12月31日尚有2萬元未到賬。
借：銀行存款 220000 應(yīng)收年金交費(fèi) 20000
貸：企業(yè)年金基金 240000
7.年末，根據(jù)合同計(jì)提投資管理費(fèi)6000元。
借：投資管理人管理費(fèi)6000貸：應(yīng)付投資管理人管理費(fèi) 6000
8.年末，決定向受益人支付年金待遇，總額8萬元。
借：企業(yè)年金基金80000貸：應(yīng)付受益人待遇800009.12月31日，將各項(xiàng)收入、費(fèi)用同時(shí)轉(zhuǎn)入企業(yè)年金基金凈資產(chǎn)賬戶。
借：投資收益——股票差價(jià)收 50000
貸：企業(yè)年金基金 43000
投資收益——交易費(fèi)用 1000
投資管理人管理費(fèi)——6000。
企業(yè)年金的財(cái)稅處理《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)——企業(yè)年金基金》應(yīng)用指南規(guī)定，企業(yè)按年金計(jì)劃的繳費(fèi)屬于職工薪酬的范圍，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》，“應(yīng)付職工薪酬”會(huì)計(jì)科目不僅包括過去的應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)的內(nèi)容，而且還包括工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金等。企業(yè)年金的計(jì)提記入“應(yīng)付職工薪酬”下的“社會(huì)保險(xiǎn)”明細(xì)科目。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十五條規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。
所以企業(yè)通過建立年金制度，在企業(yè)所得稅前計(jì)提的企業(yè)年金，通過工資、薪金方式支出，可以稅前扣除。即新準(zhǔn)則與新稅法處理協(xié)調(diào)一致，不再有財(cái)稅差異。
在個(gè)人所得稅方面，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2006〕10號(hào)）第一條規(guī)定，企事業(yè)單位和個(gè)人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。因此，無論是企業(yè)還是個(gè)人繳付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)即企業(yè)年金，都要并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。
新舊財(cái)務(wù)制度銜接對(duì)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的特殊處理
根據(jù)財(cái)政部下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)新舊財(cái)務(wù)制度銜接有關(guān)問題的通知》（財(cái)企〔2008〕34號(hào)），對(duì)于企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)用的列支，《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》施行以前提取的應(yīng)付福利費(fèi)有結(jié)余的，符合規(guī)定的企業(yè)繳費(fèi)應(yīng)當(dāng)先從應(yīng)付福利費(fèi)中列支。
上述《通知》要求，以前提取的應(yīng)付福利費(fèi)有結(jié)余的，提取的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)暫不按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第五條規(guī)定，即企業(yè)為職工繳納的各種保險(xiǎn)，在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)受益對(duì)象，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，全部計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，而是先將應(yīng)付福利費(fèi)結(jié)余沖平，沖平后再按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》第五條規(guī)定處理。
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